La cessione contestuale di quote rappresenta una cessione d’azienda ai fini tributari
La Corte di Cassazione, Sez. V, con la sentenza n. 11877 del 12 maggio 2017 si è pronunciata sulla natura e sull’ambito di applicazione dell’art. 20 TUIR, rubricato “Interpretazione degli atti”, che dispone: “L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”.
Nel caso esaminato, i due soci di una S.r.l., rappresentanti l’intera compagine sociale, cedevano contestualmente la totalità delle quote di partecipazione, al valore nominale, ad un’altra società, assoggettando l’atto all’imposta di registro in misura fissa – a norma dell’art. 11 della Tariffa, parte I, allegata al TUIR – prevista per la cessione di quote. Al contrario, in applicazione dell’art. 20 TUIR, l’Agenzia delle Entrate riqualificava, ai fini tributari, la cessione come trasferimento d’azienda, sottoponendo l’atto all’imposta di registro in misura proporzionale al valore complessivo dei beni materiali e immateriali che compongono l’azienda.
La Suprema Corte ha ritenuto legittima l’attività interpretativa dell’Amministrazione Finanziaria e ha chiarito che:
- Il tributo del registro può atteggiarsi come:
- imposta: quando è rapportato, in misura proporzionale, al valore dell’atto registrato a contenuto economico, assunto dal legislatore come indice di capacità contributiva,
- tassa: quando è dovuto in misura fissa, avendo come presupposto la prestazione di un servizio ossia la registrazione e la conservazione di un atto;
- La prestazione patrimoniale tributaria di registro, in base all’evoluzione normativa, si configura come imposta e non più come tassa;
- L’imposta si collega all’atto inteso come negozio giuridico, non come documento;
- Nell’individuazione della struttura del rapporto giuridico tributario prevale la sostanza sulla forma, ossia è preminente la causa reale dell’operazione economica rispetto alle forme negoziali e al concetto privatistico di autonomia negoziale, il quale regredisce a semplice elemento della fattispecie tributaria;
- L’art. 20 TUIR impone, ai fini della determinazione dell’imposta di registro, di qualificare l’atto o il collegamento di più atti in ragione della portata intrinseca, cioè degli effetti oggettivamente raggiunti dal negozio o dal collegamento negoziale e, nel caso di cessione della totalità delle quote sociali, atti funzionalmente e cronologicamente collegati sono idonei a realizzare oggettivamente gli effetti della vendita, ossia il trasferimento di cose dietro il corrispettivo del pagamento del prezzo;
- L’Amministrazione Finanziaria può riqualificare come cessione d’azienda la cessione totalitaria delle quote di una società, senza essere tenuta a provare l’intento elusivo delle parti, attesa l’identità della funzione economica dei due contratti, consistente nel trasferimento del potere di godimento e disposizione dell’azienda da un gruppo di soggetti ad un altro gruppo o individuo.
La conseguenza di tale riqualificazione è l’applicazione di un’imposta di registro in misura proporzionale al 3% sul valore dell’azienda (con percentuali in parte superiori se l’azienda comprende immobili) e non nella misura fissa di € 200,00.
La giurisprudenza di merito, al contrario, mostra un atteggiamento critico nei confronti della riqualificazione degli atti, operata dall’Amministrazione Finanziaria a norma dell’art. 20 TUIR, contestando la ricostruzione postuma delle presunte finalità economiche raggiunte dalle parti dell’atto registrato.
In precedenza, la Corte di Cassazione, Sez. IV, aveva già affermato che il meccanismo di traslazione aziendale, formalizzato o verificatosi di fatto, in base a negozi giuridici fondati sul comune consenso delle parti – come gli atti di cessione di quote sociali – dà luogo all’applicazione delle conseguenze di cui all’art 2112 c.c.. In particolare è stata ravvisata la possibilità che la cessione d’azienda o del ramo della stessa avvenga de facto al ricorrere di alcuni indici sistematici quali: la variazione soggettiva del titolare dell’attività, il trasferimento dei beni facenti parte del complesso aziendale, la cessione dei contratti con la clientela, la permanenza del personale presso il cessionario e lo svolgimento della medesima attività svolta dal cedente.
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